Чому потрібно відображати в обліку знецінення активів

        Бухгалтерський облік ґрунтується на певних принципах, визначених у ст. 4 Закону від 16.07.1999 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Один із них – принцип повного висвітлення. Це означає, що фінансова звітність має містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі. Тобто підприємство не може показувати у своїй фінзвітності однакову балансову вартість активів, які можуть вільно використовуватися/продаватися (перебувають на підконтрольній території), і активів, до яких взагалі немає доступу або про які невідомо, чи вони вціліли, чи пошкоджені, чи знищені (перебувають на непідконтрольній території). В іншому разі користувачі такої звітності можуть прийняти неправильні рішення, оцінюючи фінансовий стан підприємства для тих чи інших цілей.

         У листі Мінфіну від 10.10.2022 № 41010-06-62/23254 зазначено: «…необоротні активи та запаси, які відображалися в бухгалтерському обліку до введення воєнного стану та які на дату складання фінансової звітності фактично перебувають на тимчасово окупованій території або в районах проведення воєнних (бойових) дій, продовжують обліковуватись у складі активів підприємства.

Одночасно підприємство має оцінити негативний вплив змін в економічному і правовому середовищі та визнати суми втрат від зменшення корисності необоротних активів до моменту настання умов доступу до таких активів, проведення інвентаризації та прийняття відповідно рішення щодо їх списання або відновлення корисності.

При цьому підприємства, які перебувають в районах проведення воєнних (бойових) дій та застосовують для ведення бухгалтерського обліку національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, виявлені в результаті інвентаризації нестачі, втрати або знищення необоротних активів та запасів на підставі належним чином оформлених документів відображають у складі витрат підприємства. 18.10.2023 Інформація про відсутність доступу до активів та первинних документів підприємства зазначається у примітках до фінансової звітності».                                                                                        

Отже, Мінфін прямо зазначає, що активи, доступу до яких немає, не списуються з балансу, але їх оцінка має бути відкоригована через зменшення їх корисності. І така позиція регулятора не нова – він дотримується її ще з часів АТО (див. лист Мінфіну від 29.06.2016 № 31- 11410-07-10/18732

   Запаси

    НП(С)БО 9 «Запаси» (п. 24) передбачає, що на дату балансу запаси відображаються за найменшою із двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації. Чиста вартість реалізації запасів – це очікувана ціна реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за вирахуванням очікуваних витрат на завершення їх виробництва та реалізації. Тобто, якщо на дату балансу запаси перебувають на непідконтрольній території, можна стверджувати, що їх чиста вартість реалізації дорівнює нулю, адже в умовах звичайної діяльності реалізувати ці активи підприємство не може.

  Чи означає це списання запасів з балансу?

    Ні, адже у підприємства ще немає достатніх доказів, зафіксованих інвентаризацією, що ці запаси загинули, пошкоджені чи вкрадені. Є лише факт недоступу до них і неможливість їх використати прямо зараз. Тобто фізично запаси з балансу не списуються (залишаються на обліку в кількісному вираженні), але зменшується їхня оцінка на дату балансу. У п. 27 НП(С)БО 9 зазначено, що сума, на яку первісна вартість запасів перевищує чисту вартість їх реалізації, списується на витрати звітного періоду. Для обліку таких витрат використовуємо рахунок 946 «Втрати від знецінення запасів».

Увага! Для платників податку на прибуток, які здійснюють коригування фінрезультату до оподаткування, буде коригування на збільшення фінрезультату на суму створеного забезпечення згідно з пп. 139.1.2 Податкового кодексу.

Якщо пізніше контроль над активами (запасами) відновиться та, відповідно, відновиться чиста вартість реалізації (вона вже не буде нульовою), підприємство визнаватиме інші операційні доходи, але в сумі, не більшій за раніше визнані витрати (п. 28 НП(С)БО 9).

   Необоротні активи

Основні засоби (далі – ОЗ), які тимчасово не контролюються підприємством, втрачають для нього корисність. Зменшення корисності ОЗ – це втрата економічної вигоди, яка визначається як перевищення залишкової вартості активу над сумою очікуваного відшкодування (п. 4 НП(С)БО 7. 

Якщо зменшення корисності ОЗ визнає підприємство, що діє на підконтрольній території, то крім наведених вище причин можуть бути ще й такі, як зниження обсягів виробництва під час війни та ринкового попиту, простій ОЗ, пошкодження внаслідок «прильотів» та інше.

Якщо ми говоримо про визначення корисності активів загалом по підприємству, то порядок формування в бухобліку інформації про зменшення корисності активів визначено НП(С)БО 28. У п. 5 цього стандарту передбачено, що щорічно на дату річного балансу підприємству потрібно проводити тест на знецінення активів, зокрема ОЗ, тобто визначати, чи є ознаки зменшення корисності таких активів.

   За загальним правилом, тест на знецінення проводять з урахуванням порогу суттєвості, визначеного обліковою політикою підприємства. Часто його встановлюють на тому самому рівні, як і для переоцінювання ОЗ (10%-ове відхилення залишкової вартості об`єкта від його справедливої вартості, пп. 2.20.1 Методичних рекомендацій щодо облікової політики підприємства, затверджених наказом Мінфіну від 27.06.2013 № 635 

   Увага! Визначення втрати корисності не є переоцінкою (уцінкою) необоротних активів. А тому залучати до цієї процедури незалежного оцінювача не обов'язково.

  Амортизація

  Як у разі зменшення корисності ОЗ, так і в разі її відновлення амортизація в бухобліку нараховується від нової залишкової вартості об`єкта ОЗ починаючи з місяця, що настає за місяцем проведення таких операцій з урахуванням строку експлуатації, який залишилося «дожити» такому об`єкту (п. 15, 18 НП(С)БО 28). Крім того, маємо зазначити, що НП(С)БО 7 не передбачено такої причини зупинення амортизації ОЗ, як тимчасове їх невикористання підприємством у зв`язку з перебуванням ОЗ на непідконтрольній території чи якщо, наприклад, транспортні засоби тимчасово мобілізовані для цілей оборони. Проте НП(С)БО 7 і не заборонено тимчасово вивести з експлуатації ці об`єкти та внутрішнім рішенням призупинити нарахування амортизації. 

  Податковий облік

Податок на прибуток. Податковим кодексом визначено, що для розрахунку амортизації для цілей податкового обліку вартість ОЗ визначається без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку (п. 138.3.1). І до цього ДПС додає: «…і без урахування зменшення корисності» (ІПК від 28.04.2023 № 1063/ІПК/99-00-21-02- 02-06, від 17.02.2023 № 354/ІПК/99-00-21-02-02-06).

Тобто виходить, що якщо виведення з експлуатації ОЗ не буде, податкова амортизація може продовжуватися виходячи з балансової вартості об`єкта, яка «не помічає» втрати його корисності.

Проте, якщо підприємство прийме рішення тимчасово вивести ці об`єкти з експлуатації і зупинить амортизацію в бухоблікуто так само амортизація має бути зупинена в і податковому обліку. Таку позицію приймає і ДПС (див. ЗІР, 102.05, відповідь на запитання «Чи підлягають амортизації у податковому обліку ОЗ, які тимчасово не використовуються у господарській діяльності у зв’язку з простоєм або до ОЗ немає доступу через їх перебування на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації?»).

  ПДВ. Знецінення запасів через створення забезпечення не є використанням цих запасів у негосподарській діяльності підприємства та не є їх списанням як нестачі. Відповідно, для нарахування умовних податкових зобов`язань за п. 198.5 ПК немає підстав.                      

Так само і щодо втрати корисності ОЗ: це не постачання, не вибуття активу і не використання його в в негосподарській діяльності. Тому ніяких умовних податкових зобов'язань не може бути.

Посилання на публікацію: Знецінення активів, що перебувають на тимчасово окупованій території (uteka.ua)